+7 (499) 938-69-47  Москва

+7 (812) 467-45-73  Санкт-Петербург

8 (800) 511-49-68  Остальные регионы

Бесплатная консультация с юристом!

Резерв по сомнительным долгам это

Современные экономические условия диктуют необходимость создания организациями специальных резервных фондов по имеющимся у них неблагонадежным долгам. Данная процедура организовывается в рамках отрезка времени, во время которого при очередном проведении инвентаризационных проверок удалось выявить такие проблемные долги.

В данной статье мы рассмотрим, кто и в каких случаях создает резерв по сомнительным долгам, что это такое, как используется финансовый запас неблагонадежных задолженностей на предприятии и как рассчитывается его величина.

Дорогие читатели! Наши статьи рассказывают о типовых способах решения юридических вопросов, но каждый случай носит уникальный характер.

Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему — обращайтесь в форму онлайн-консультанта слева или звоните по телефону

Содержание:

Определение

Ненадежными долгами являются те обязательства, что имеют высокие шансы быть не выполненными. Существуют 2 фактора, которые достаточно точно могут свидетельствовать о том, что контрагент не сможет выполнить свои долговые обязательства перед кредитором:

  • наличие нарушений по срокам выплаты долга;
  • обнаружение фактов финансовых проблем у контрагента.

При разборе неблагонадежных долгов чрезвычайно важно выяснить, для каких целей создается резерв по сомнительным долгам.

Сформированный объем запасного фонда по ненадежным обязательствам представляет собой особое оценочное значение, использующееся бухгалтерией. Процесс формирования этого финансового запаса должен быть целиком отражен в балансе полученного дохода и расходов коммерческого предприятия.

Величина резерва по сомнительным долгам определяется на основе размера подобных обязанностей, а также согласно документам, что определяют финансовую и уставную политику организации и ее бухгалтерского отдела.

Применение сформированных запасов

Действующее законодательство позволяет осуществлять списание в счет сформированных запасов любых долгов, ранее признанных в качестве безнадежных. Это относится даже к тем долгам, что не принимали участие в формировании данных резервных запасов. В качестве безнадежных долговых обязательств признаются долги с полностью истекшим сроком по возможности подачи иска.

В качестве обреченных могут быть признаны следующие задолженности:

  • долговые обязательства, которые не могут быть исполнены из-за определенных обстоятельств, например, таких как ликвидация организации или банкротство;
  • отсутствие возможности взыскать долг, что подтверждается документально службой судебных приставов в результате окончания судебного производства;
  • если организации прислали исполнительный лист о том, что невозможно определить местонахождение должника, а также отыскать его имущество (кроме того, это относится и к ситуациям, когда у задолжавшего лица нет имущества, что может быть применено для процедуры списания долгов).

Для признания долга безнадежным хватит одного подобного основания. К примеру, при полном истечении сроков давности по искам нет никакого смысла дожидаться момента, когда должник будет признан в качестве банкрота или задолжавшая организация будет ликвидироваться. Долговые обязательства признаются как безнадежные в момент наступления одного из вышеуказанных обстоятельств.

Если суммарный размер списанных безнадежных задолженностей превышает размер накопленных финансовых резервов по ним, то они должны быть отнесены во внереализованные расходы.

Эти условия необходимо соблюдать на основании 2 подпункта 2 пункта 265 статьи НК РФ. Кроме того, об этом говорят и представители налоговой в официальном обращении ФНС за 20 января 2014 года.

В том случае, если после того как будут покрыты все убытки, возникшие в результате списания безнадежной задолженности в счет резервного фонда, останется какая-то часть фонда, что была не использована, то она может быть перенесена в следующий налоговый временной отрезок.

Размер созданного запаса должен быть подкорректирован на остаток резервного фонда за предыдущий временной период. При возникновении ситуации, когда новый сформированный запас меньше, нежели перенесенная сумма, то возникшая разница должна включаться в состав доходов внереализационного характера за текущий временной отрезок.

Необходимость формирования фонда по сомнительным долгам

Если вы не уверены в том, обязательно ли создание резерва по сомнительным долгам, то примите к сведению, что с 2011 года посредством решения Минфина было введено правило, согласно которому бухгалтерия каждой организации должна заниматься созданием специальных запасных финансовых фондов по имеющимся у предприятия неблагонадежным долгам.

Также нельзя забывать о необходимости отображения подобных обязательств в бухучете коммерческой структуры. При аналитическом разборе имеющихся задолженностей предприятия можно установить сомнительные долги, в отношении которых создается резервный фонд.

Процесс создания и наполнения резервов по неблагонадежным задолженностям должен быть закреплен в уставных документах предприятия.

Объем отчислений в этот фонд должен быть определен на основе выявленной платежеспособности должника. Кроме того, необходимо учесть шансы на полное погашение долга со стороны контрагента или его способность оплатить хотя бы какую-то часть долга.

Когда создается резерв по сомнительным долгам?

На сегодняшний день действующее законодательством никак не регламентирует процесс формирования запасов по неблагонадежным задолженностям. Исходя из данного фактора, каждая отдельная коммерческая структура вынуждена самостоятельно разрабатывать схему отчислений в резервный фонд, исходя из собственной хозяйственной специфики и вида деятельности.

При этом важно учитывать, что при выявлении в процессе инвентаризационных работ не одного, а нескольких долгов сомнительного характера, нужно будет начать процесс создания и наполнения резервных фондов по каждому обнаруженному долговому случаю. В таких условиях бухгалтерия предприятия будет вынуждена заниматься ведением учета аналитического типа.

Кто занимается формированием и отчислениями в резервы по неблагополучным долгам?

Как уже было сказано ранее, тот, кто обязан создавать резерв по сомнительным долгам и наполнять его для укрепления финансовой стабильности организации, — это бухгалтерский отдел предприятия.

Порядок и схема начисления средств в резервный фонд по неблагополучным займам определяется уставом организации и ее внутренними распорядительными документами.

При этом важно учитывать, что законодательство в качестве единственного условия по подобным обязательствам определяет необходимость формирования резервных фондов в отношении каждого отдельного неблагополучного долга.

Все финансовые вливания в запасы по ненадежным заемным обязательствам должны производиться всеми коммерческими структурами, где удалось по итогам инвентаризации обнаружить подобные обязательства. При этом следует понимать, что ведение активной хозяйственной деятельности коммерческими организациями обязательно приведет к возникновению проблемных задолженностей.

Любая из выбранных методик вычисления объемов материальных отчислений в запасы по ненадежным займам должна быть указана в уставной документации любой организации.

Все сформированные резервы по сомнительным задолженностям должны отмечаться бухгалтерскими записями:

  • в строке 1230 баланса бухучета компании в виде сомнительных долгов отражаются задолженности, сформированные с учетом вычета начисленных резервов по этим ненадежным займам;
  • в рамках отчета о результатах деятельности компании все отчисления по сомнительным долгам должны быть отмечены в 2350 строке баланса, что называется «Иные виды расходов».

При неиспользовании резервных средств в рамках календарного года, все остатки этого фонда переносятся в общие финансовые активы предприятия и используются в следующем отчетном году.

Метод вычисления величины резерва

Каждое предприятие для подсчета размера отчислений по неблагополучным долгам может использовать один из следующих методов:

  1. Оценивание каждого отдельного неблагополучного долга. При этом методе сотрудники организации сами производят оценивание невыполненного долга или же какой-то его непогашенной части и включают его в финансовый резерв.
  2. Метод формирования резервов на основе предыдущих временных периодов. В этом случае резерв вычисляется в качестве общего размера дебиторских задолженностей организации.
  3. Подсчет отчислений пропорционально сроку невыполнения долговых обязательств со стороны контрагента. Данная методика расчета резерва по сомнительным долгам полностью копирует схему, использующуюся при ведении налогового учета.

Важно учесть, что сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать общий размер невыполненных долгов.

Заключение

В заключении подведем итог и отметим, для чего создается резерв по сомнительным долгам. Подобный резервный фонд формируется бухгалтерией коммерческой организации для подтверждения достоверности размера ее дебиторской задолженности. Использование резерва по сомнительным долгам дает возможность облегчить процесс обоснования списания имеющихся задолженностей.

Также подобный подход немного облегчает налоговое давление, которое осуществляется на предприятие. Одновременно с этим, за счет сокращения размеров издержек на выполнение обязательств перед фискальными органами можно улучшить общие финансовые показатели компании.

Не нашли ответа на свой вопрос?
Узнайте, как решить именно Вашу проблему — позвоните прямо сейчас:

ПОРЯДОК ФОРМИРОВАНИЯ РЕЗЕРВА ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ

В соответствии с налоговым законодательством начиная с 1 января 2002 г., налогоплательщик имеет право создать резерв по сомнительным долгам по любой задолженности. Исключение составляют проценты по долговым обязательствам, то есть организации (кроме банков) не имеют право создавать резервы по долгам, образовавшимся в связи с невыплатой процентов. Напомним, что в соответствии со ст. 43 НК РФ процентами является доход, полученный по долговому обязательству любого вида, независимо от способа его оформления, в том числе в виде дисконта:

«Процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам».

При этом следует иметь в виду, что под долговыми обязательствами в целях исчисления налога на прибыль в соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ «понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления».

Следовательно, налогоплательщики не вправе формировать резервы по сомнительным долгам, исходя из процентов по товарным и коммерческим кредитам.

Исходя из положений ст. 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам в налоговом учете (как и в бухгалтерском) определяется по результатам инвентаризации дебиторской задолженности, проведенной в конце предыдущего отчетного (налогового) периода. При этом НК РФ определяет зависимость создания резерва от срока возникновения обязательства по уплате должником причитающихся по договору сумм.

Инвентаризация дебиторской задолженности в данном случае проводится с целью определения на основании договоров сроков возникновения задолженности по каждому дебитору, а также просрочки исполнения обязательств (в днях) на конец отчетного периода на основании первичных документов и актов сверки взаиморасчетов.

На основании инвентаризационных данных налогоплательщик определяет просроченную задолженность, затем классифицирует ее как безнадежную или как сомнительную. Если просроченная задолженность признается безнадежной, то она покрывается за счет созданного резерва, если сомнительной — то подлежит включению в состав резерва по сомнительным долгам.

Сумма создаваемого резерва исчисляется следующим образом:

· по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней — в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

· по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) — в сумму резерва включается 50% от суммы, выявленной на основании инвентаризации задолженности;

· по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней — не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Причем суммы отчислений в резервы по сомнительным долгам относятся в состав внереализационных расходов в последний день отчетного (налогового) периода.

Рассмотрим на конкретном примере, каким образом организация определяет сумму расходов, подлежащую включению в состав резервов по сомнительным долгам.

В организации ООО «Мадлена» по состоянию на 31 марта 2004 г. по итогам инвентаризации числится просроченная дебиторская задолженность:

На основании инвентаризационных данных бухгалтер предприятия должен рассчитать сумму расходов, подлежащих включению в состав резервов по сомнительным долгам.

В соответствии с требованиями ст. 266 НК РФ бухгалтер должен определить три составляющие резерва:

· резерв по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней;

· резерв по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней;

· резерв по сомнительной задолженности со сроком возникновения менее 45 дней.

Затем необходимо сложить данные суммы и сравнить их с десятью процентами от выручки отчетного (налогового) периода.

При создании резерва по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней к данному виду будет отнесена любая задолженность, возникшая до 1 января 2004 г.

При создании резерва по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней к данному виду будет отнесена любая дебиторская задолженность, возникшая в период с 1 января 2004 г. до 15 февраля 2004 г.

Поскольку сомнительная задолженность со сроком возникновения менее 45 дней не увеличивает сумму сомнительного резерва, резерв по дебиторской задолженности, возникшей с 3 марта 2004 г., не создается.

Налоговое законодательство (п. 4 ст. 266 НК РФ) ограничивает сумму создаваемого резерва по сомнительным долгам: сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ. Следовательно, исчисленную сумму резерва по сомнительным долгам на основании данных инвентаризации по срокам следует сравнить с максимальной суммой создаваемого резерва, исчисленного исходя из выручки отчетного (налогового) периода. Для включения в состав внереализационных расходов принимается меньшее значение.

ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РЕЗЕРВА ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ

Пунктом 4 ст. 266 НК РФ установлено, что « резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном настоящей статьей».

Иначе говоря, если налогоплательщик создает резерв по сомнительным долгам, то расходы по списанию безнадежных долгов осуществляются только за счет суммы созданного резерва.

Так как организация уже учла сумму резерва в составе внереализационных расходов, второй раз убыток от списания безнадежного долга не относится во внереализационные расходы.

В том случае, если сумма созданного резерва меньше, чем сумма списываемого безнадежного долга, то разница подлежит включению во внереализационные расходы текущего отчетного периода. Такое право предоставлено налогоплательщику подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ и п. 5 ст. 266 НК РФ.

КОРРЕКТИРОВКА РЕЗЕРВА ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ

Пункт 5 ст. 266 НК РФ позволяет налогоплательщику производить корректировку резерва сомнительных долгов:

«Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде».

Иначе говоря, НК РФ допускает образование резерва по сомнительным долгам по окончании каждого отчетного (налогового) периода.

Рассмотрим на примере, как это происходит.

Используя данные вышеприведенного примера, допустим, что по состоянию на 30 июня 2004 г. у ООО «Мадлена» числится просроченная задолженность:

Рассчитаем сумму расходов, подлежащих включению в состав резервов по сомнительным долгам.

В случае если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные доходы.

ОТРАЖЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ ПО СОЗДАНИЮ И ИСПОЛЬЗОВАНИЮ РЕЗЕРВА ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ ОРГАНИЗАЦИИ

Особенностью резерва по сомнительным долгам является то, что Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению» предусмотрен специальный счет 63 «Резервы по сомнительным долгам».

На сумму создаваемого резерва организация делает записи по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 63 «Резервы по сомнительным долгам». При списании безнадежных долгов, которые ранее были признаны организацией сомнительными, производится запись по дебету счета 63 «Резервы сомнительных долгов» в корреспонденции с соответствующими счетами учета расчетов с дебиторами. Присоединение неиспользованных сумм резервов по сомнительным долгам к прибыли отчетного периода, следующего за периодом их создания, отражается в учете следующим образом:

Аналитический учет по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» ведется по каждому созданному резерву.

Бухгалтерские проводки, используемые при отражении хозяйственных операций, связанных с резервами по сомнительным долгам

Создание резерва на сумму просроченной задолженности отражается записью:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы» Кредит счета 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов. Списание непогашенной задолженности, нереальной для взыскания, за счет созданного резерва отражается записью:

Это интересно:  Заем денежных средств без процентов

Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др.

Списанная задолженность не аннулируется. Ее сумма отражается на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение пяти лет с момента списания. Такой порядок предусмотрен потому, что имущественное положение должника может измениться и организации, возможно, удастся взыскать задолженность.

Если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов с помощью записи:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы» Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др. — списана сумма дебиторской задолженности, превышающая резерв.

Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная в текущем отчетном периоде, может быть перенесена на следующий отчетный период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму, равную остатку резерва предыдущего отчетного периода.

Если должник погасил задолженность, производятся записи:

Дебет счета 51 «Расчетный счет» Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др. — отражено полное (частичное) погашение задолженности;

Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие доходы» — сумма неиспользованного резерва включена в состав прочих доходов.

Списание задолженности без создания резерва

Если резерв не создавался, суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, и другие долги, нереальные для взыскания, включаются в расходы организации (п. 14.3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99)). При этом производится запись:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы» Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и др. — списана сумма дебиторской задолженности.

Если в дальнейшем должник возвращает ранее списанный долг, производится запись:

Дебет счета 51 «Расчетный счет» Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие доходы» — погашена задолженность.

Списанную задолженность также необходимо отражать по дебету забалансового счета 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение пяти лет с момента списания. При погашении такого долга производится запись по кредиту счета 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

РАЗЛИЧИЯ МЕЖДУ БУХГАЛТЕРСКИМ УЧЕТОМ РЕЗЕРВА ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ И НАЛОГОВЫМ УЧЕТОМ

Как можно было убедиться из вышесказанного, те налогоплательщики, которые решат создавать резерв по сомнительным долгам и в бухгалтерском. и в налоговом учете, неизбежно столкнутся с разрывов данных этих двух видов учета. Это связано со следующими причинами:

· в бухгалтерском учете резервы создаются по долгам, возникающим в связи с неоплатой реализованной продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Это установлено пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета. Следовательно, в резервы в целях бухгалтерского учета в такие резервы не включаются суммы просроченной задолженности за реализованные основные средства и иное имущество;

· на счетах бухгалтерского учета отражается сумма сомнительных долгов по решению организации на основании анализа платежеспособности должника. В целях налогообложения в полном объеме учитываются только суммы задолженности, просроченной более чем на 90 дней;

· в бухгалтерском учете суммы неиспользованного резерва должны быть в конце года присоединены к финансовым результатам, а в налоговом учете возможен перенос неиспользованной суммы резерва на следующий отчетный период.

В целях налогового учета налогоплательщику необходимо создать налоговый регистр-расчет отчислений, который предназначен для учета формирования и использования резерва.

Кроме того, налогоплательщику необходимо отражать результаты инвентаризации дебиторской задолженности на конец отчетного (налогового) периода. Для этого налогоплательщику необходимо дополнить акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (унифицированная форма № ИНВ-17) добавить специальными графами:

· срок возникновения сомнительной задолженности (90 дней, от 45 до 90 дней, менее 45 дней);

· процент отчислений в резерв (100, 50 и 0).

Наиболее целесообразно это представлять в виде таблицы:

Резервы по сомнительным долгам. Расчет и учет

К сожалению, на практике организации нередко сталкиваются с просроченной дебиторской задолженностью своих покупателей (заказчиков), а возможно и других дебиторов. Резерв по сомнительным долгам создается для того, чтобы в бухгалтерской отчетности организации данные о ее дебиторской задолженности были достоверны. Поэтому при наличии сомнительного долга надо создать резерв, даже если организация является субъектом малого предпринимательства.

Для того, чтобы данные бухгалтерской отчетности были достоверными, активы и обязательства организации подлежат корректировке с учетом оценочных значений. В отношении дебиторской задолженности оценочным значением является резерв по сомнительным долгам, то есть в балансе сумма дебиторской задолженности отражается за вычетом созданного резерва.

Обратите внимание! Резерв включается в налоговые расходы, следовательно, организациям выгодно воспользоваться таким правом и сформировать резерв по сомнительным долгам для целей налогового учета.

Основные нормативные документы по формированию резервов по сомнительным долгам:

  1. НК РФ (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 29.12.2014) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.03.2015).
  2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н
  3. Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утверждено Приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н
  4. Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 (ред. от 08.11.2010) «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств»
  5. Положение по бухгалтерскому учету 21/2008 «Изменения оценочных значений», утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н.

Определимся с понятиями

Просроченная задолженность—дебиторская задолженность, не погашенная в сроки, установленные договорами и (или) судебными актами или иными документами, устанавливающими или изменяющими срок погашения задолженности.

Безнадежная задолженность — дебиторская, по которой истек установленный срок исковой давности, а также та задолженность, по которой в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Реструктуризированная задолженность — задолженность, по которой дебитору предоставлена рассрочка или отсрочка погашения задолженности, в том числе в рамках соглашения о реструктуризации задолженности, мирового соглашения, утвержденного судом и вступившего в законную силу.

Бухгалтерский и налоговый учет. Есть отличия!

  • По праву создания. В бухучете создание резерва по сомнительным долгам является обязанностью (абз. 1 п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности). В налоговом учете создание такого резерва является правом, с учетом того, что организация применяет метод начисления (п. 3 ст. 266 НК РФ);
  • По предмету задолженности. В бухучете резервы создаются по любой дебиторской задолженности, признаваемой организацией сомнительной (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности). В налоговом учете резервы создаются только по задолженности покупателей и заказчиков за продукцию, товары, работы и услуги (абз. 1 п. 1 ст. 266 НК РФ);
  • По сроку возникновения задолженности. В бухучете сомнительной может быть признана не только задолженность с наступившим сроком погашения, но и задолженность, срок погашения которой еще не наступил (абз. 2 п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности). В налоговом учете к сомнительной задолженности относится задолженность, которая не погашена в сроки, предусмотренные договором (п. 1 ст. 266 НК РФ).

Рассмотрим правила формирования резерва для бухгалтерского и налогового учета.

Правила для целей бухгалтерского учета

Правила для целей налогового учета

Резерв обязателен, если есть сомнительная дебиторка

Бухгалтер сам решает, создавать резерв или нет

Отчисления в резерв — это прочие расходы (п. 11 ПБУ 10/99). Их отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 63

Суммы отчислений в резерв компания учитывает в составе внереализационных расходов

Сомнительной считается любая дебиторка, которая не погашена в сроки, установленные договором (или же будет просрочена с высокой вероятностью), и при этом не обеспечена гарантиями

Формировать резерв можно только по задолженности, которая связана с реализацией товаров (работ, услуг). Есть и другие обязательные условия

Размер резерва по каждому долгу бухгалтер определяет самостоятельно исходя из финансового положения контрагента и риска неплатежа

Проценты отчислений в резерв установлены НК РФ

Общая сумма резерва не ограничена

Общий размер резерва не может превышать 10% от выручки

Бухгалтерский учет

Способы расчета резерва по сомнительным долгам:

Выбранный способ и методику расчета резерва по сомнительным долгам необходимо закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Например, если выбран способ экспертной оценки каждого сомнительного долга, то в учетной политике нужно прописать конкретные критерии (например, показатели платежеспособности и финансового состояния должника), на которых основывается такая оценка. Если выбран способ расчета резерва в зависимости от периода просрочки каждого сомнительного долга, то в учетной политике нужно установить соответствующие процентные значения отчислений в резерв (они могут совпадать с применяемыми в налоговом учете, а могут и не совпадать).

При формировании резерва по сомнительным долгам должны быть соблюдены следующие условия:

  1. Резерв создается по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги. В резерв не включаются суммы перечисленных поставщикам авансов (Письмо Минфина РФ от 15.10.2003 N 16-00-14/316 «О сомнительном долге организации). Таким образом, резерв создается только под задолженность покупателей (заказчиков).
  2. Резерв создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации.
  3. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

После создания резерва организация должна постоянно отслеживать движение тех долгов, по которым был создан резерв, так как бухгалтерские записи оформляются в разрезе аналитического учета по каждому дебитору.

Отметим, что законодательство по бухучету не предусматривает ограничений ни по величине создаваемого резерва, ни по сроку возникновения сомнительного долга. При этом действующее бухгалтерское законодательство не препятствует использовать способ признания дебиторской задолженности безнадежной, установленный ст. 266 НК РФ, и для целей бухгалтерского учета.

Поэтому если порядок формирования резервов в налоговом и бухгалтерском учете различается, то:

  • по расхождениям, возникшим из-за разного определения сроков для резервирования, (т.е. в бухучете сумма резерва создается, например, в размере 100 % по непогашенной задолженности по истечении 45 дней), в бухучете будут возникать вычитаемые временные разницы, которые приводят к образованию отложенного налогового актива (п. п. 8, 11, 14 ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н).
  • по расхождениям, возникшим когда расчетная величина отчислений в резерв в бухгалтерском учете превышает 10% суммы выручки от реализации, у организации образуются постоянные разницы (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н).

Отчисления в резерв по сомнительным долгам являются изменением оценочного значения (п. 4 ПБУ 21/2008). Изменения оценочных значений отражаются в бухучете в составе расходов того отчетного периода, в котором эти изменения произошли. Таким образом, отчисления в резерв нужно отражать в бухучете с той периодичностью, с которой организация формирует бухгалтерскую отчетность, (ст. 15 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ).

Суммы созданных резервов по сомнительным долгам относятся на финансовые результаты и отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Списание безнадежного долга, ранее признанного в учете сомнительным, по которому был сформирован резерв, отражается бухгалтерской проводкой по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» в корреспонденции со счетом 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Безнадежный долг в сумме, превышающей резерв, созданный по данной задолженности, списывается в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Списанная по истечении срока исковой давности задолженность отражается на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

В случае поступления оплаты по дебиторской задолженности, на которую ранее были образованы резервы (или изменения данных надежности контрагента в положительную сторону), суммы резервов подлежат восстановлению. В бухгалтерском учете суммы восстановленных резервов отражаются по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы».

Инвентаризация резерва по сомнительным долгам

Основные требования к инвентаризации резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете определены в пункте 3.54 Методических указаний о проведении инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

Мониторинг дебиторской задолженности по каждому долгу на предмет создания или использования резерва по сомнительным долгам необходимо производить постоянно. Проводится он обязательно на дату составления бухгалтерской отчетности.

В течение пяти лет после списания безнадежной дебиторской задолженности необходимо следить за возможностью ее взыскания при изменении имущественного положения должника.

Отражение резерва в бухгалтерской отчетности

В бухгалтерской отчетности дебиторскую задолженность показывайте за вычетом образованного резерва. Информацию о созданном резерве раскрывайте в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах. Такой порядок установлен ПБУ 4/99 п. 35.

В дальнейшем созданный резерв может быть:

  • восстановлен при погашении задолженности (при этом сумма восстановленного резерва включается в состав прочих доходов с отражением на счете 91 «Прочие доходы и расходы»);
  • восстановлен в связи с отсутствием оплаты со стороны покупателя по итогам года, следующего за годом создания резерва (абз. 4 п. 70 Положения по ведению бухучета и отчетности), при этом сумма восстановленного резерва включается в состав прочих доходов на счет 91 «Прочие доходы и расходы»;
  • использован, то есть за счет резерва будет списана безнадежная дебиторская задолженность (п. 77 Положения по ведению бухучета и отчетности).

Перенос резерва на следующий год

В соответствии с Положением по ведению бухучета и отчетности в РФ № 34н п. 70, если до конца года, следующего за годом создания резерва, его величина не будет израсходована полностью, то остаток резерва подлежит включению в финансовые результаты отчетного года. Из этого следует, что если задолженность будет оставаться сомнительной на конец 2015, то неиспользованный остаток резерва должен быть отнесен на счет 91 субсчет «Прочие доходы». Требования ПБУ № 34н определяют, что сумма сомнительной задолженности должна быть снова учтена перед составлением годовой отчетности при формировании резерва на конец 2015 года.

Предлагаем сделать только корректировку резерва по итогам года, т.е. увеличить или уменьшить сумму резерва, а не списывать полностью сумму неиспользованного резерва с последующим восстановлением. Такая схема позволит избежать дополнительных записей по счету 91 и не завышать показатели, отражаемые также в отчете о финансовых результатах.

Реализованы товары ООО «Сомнительный»

Начислен НДС с реализации

Отражена себестоимость реализованных товаров

Оплачена часть задолженности покупателем ООО «Сомнительный»

Начислен резерв по признанной задолженности ООО «Сомнительный» (срок возникновения от 45 до 90 дней)

Поступила оплата от покупателя ООО «Сомнительный»

Восстановление резерва по оплаченной части долга

Справка-расчет резервов по сомнительным долгам

Контрагент договор

Срок оплаты, количество дней задолженности

Начислено. Если (2) больше или равно 45 дням (3)/2, 2 больше 90 дней (3)*(4)

Восстановление (4) больше (3), то (4)-(3)

Как сформировать и использовать резерв по сомнительным долгам

«Российский налоговый курьер», 2009, N 5

От задержек и непоступления денежных средств от контрагентов не застрахована ни одна компания. Чтобы избежать финансовых потерь в условиях неблагоприятной экономической ситуации, организации могут создавать резервы по сомнительным долгам. Как в 2009 г. создать и использовать такой резерв, рассказывается в статье.

Создание резерва по сомнительным долгам как в бухгалтерском, так и в налоговом учете является правом организации. Причем создавать такой резерв можно, например, только в целях налогообложения и без образования одноименного резерва в бухучете. Рассмотрим подробнее, как это сделать.

Правила создания резерва

Порядок создания резерва по сомнительным долгам предусмотрен в ст. 266 НК РФ. Этот резерв могут формировать только налогоплательщики, определяющие доходы и расходы методом начисления. Ведь в пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ говорится следующее. В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном ст. 266 НК РФ).

Резерв по сомнительным долгам создается по решению налогоплательщика. Причем это не обязанность, а право организации. Если такое решение принято, целесообразно зафиксировать его в приказе об учетной политике для целей налогообложения на соответствующий налоговый период.

Какая задолженность формирует резерв

Напомним, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если она:

  • не погашена в сроки, установленные договором;
  • не обеспечена залогом (ст. 334 ГК РФ), поручительством (ст. 361 ГК РФ) или банковской гарантией (ст. 368 ГК РФ).

Суммы санкций, предусмотренные договором, сомнительными долгами не признаются. Ведь неустойка за нарушение договорных обязательств относится к внереализационным доходам. Она учитывается в целях налогообложения прибыли только в случае признания должником штрафных санкций или в соответствии с решением суда об их уплате. Таким образом, основанием возникновения сомнительных задолженностей являются названные обстоятельства, а не пропуск срока оплаты, установленного договором.

Задолженность по невыплате процентов также не признается сомнительным долгом. Об этом говорится в п. 3 ст. 266 НК РФ. Исключение из данного правила сделано только для банков.

Примечание. Для налогоплательщиков-банков не признается сомнительной задолженность, по которой в соответствии со ст. 292 НК РФ предусмотрено создание резерва на возможные потери по ссудам.

Задолженность по сдаче имущества в аренду (лизинг)

Нередко у налогоплательщиков возникает вопрос о праве создания резерва по сомнительным долгам в отношении задолженности в виде арендных (лизинговых) платежей, если предоставление имущества в аренду (лизинг) предусмотрено уставом организации. В отношении задолженности, возникшей в связи с предоставлением имущества в пользование (аренду, лизинг и др.), необходимо учитывать следующее. В п. 4 ст. 250 НК РФ предусмотрено, что доходы от сдачи имущества (включая земельные участки) в аренду (субаренду) включаются в состав внереализационных доходов, если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном в ст. 249 НК РФ. Налогоплательщик вправе относить доходы в виде арендных (лизинговых) платежей к доходам от реализации услуг в соответствии со ст. 249 НК РФ, если деятельность по предоставлению имущества в аренду (лизинг) является уставным видом деятельности налогоплательщика и осуществляется им на систематической основе.

В то же время отметим, что независимо от того, в составе каких именно доходов (от реализации или внереализационных) учитываются поступления от предоставления имущества в аренду (лизинг), просроченная задолженность по таким платежам, не обеспеченная залогом, поручительством или банковской гарантией, для целей налогообложения прибыли может быть признана сомнительной и учтена при расчете резерва по сомнительным долгам. Ведь она возникла в связи с реализацией услуг.

Задолженность, возникшая в связи с реализацией имущественных прав

Может ли организация при расчете резерва по сомнительным долгам учитывать дебиторскую задолженность, возникшую в связи с реализацией имущественных прав? Из определения сомнительного долга, приведенного в п. 1 ст. 266 НК РФ, следует, что сомнительным долгом для целей налогообложения прибыли признается любой долг перед налогоплательщиком, возникший в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Напомним, что для целей налогообложения товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ).

Работой является деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц (п. 4 ст. 38 НК РФ). А услугой — деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе ее осуществления (п. 5 ст. 38 НК РФ).

Под имуществом в Налоговом кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом (п. 2 ст. 38 НК РФ).

Таким образом, имущественные права не могут быть приравнены ни к товарам, ни к работам, ни к услугам. Поэтому дебиторская задолженность, возникшая в связи с реализацией имущественных прав, признается сомнительным долгом и не участвует в расчете резерва.

Примечание. Задолженность по возврату денег при ненадлежащем исполнении договора

Обратите внимание, что задолженность у налогоплательщика может возникнуть не в связи с реализацией товаров (работ, услуг), а в связи с невозвратом контрагентом ранее полученных денежных средств в результате ненадлежащего исполнения им обязательств по договору или по причине неисполнения решения арбитражного суда о взыскании этих средств.

Арбитражные суды принимают решения о неправомерном включении налогоплательщиком указанной задолженности в состав резерва по сомнительным долгам. Позиция судей основана на положениях пп. 7 п. 1 ст. 265, п. 1 ст. 266 НК РФ, а также п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). Поэтому, учитывая в резерве подобные долги, налогоплательщик неправомерно завышает внереализационные расходы. ВАС РФ поддержал данную позицию (Определение от 24.10.2007 N 13279/07).

Определение суммы резерва и расчет отчислений в резерв

Чтобы определить сумму резерва по сомнительным долгам, организация обязана выполнить несколько действий. Во-первых, она должна провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на последнее число отчетного (налогового) периода.

Об инвентаризации дебиторской задолженности в бухучете читайте в РНК, 2009, N 1-2. — Примеч. ред.

Налоговым кодексом не установлен порядок проведения такой инвентаризации. Поэтому организация может провести и оформить ее в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49. По результатам инвентаризации составляется акт по форме N ИНВ-17 . В налоговом учете целесообразно доработать форму акта, дополнив ее такими сведениями, как:

  • дата признания доходов от реализации;
  • срок платежа по договору;
  • обеспечение сделки;
  • сумма просроченной дебиторской задолженности на конец отчетного (налогового) периода;
  • количество дней просрочки оплаты долга.

Форма N ИНВ-17 утверждена Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88.

Во-вторых, организации следует из всей суммы дебиторской задолженности выделить сомнительные долги, которые согласно п. 4 ст. 266 НК РФ подразделяются на следующие группы:

  • задолженность, возникшую более чем за 90 дней до даты, на которую проводится инвентаризация. Она полностью включается в сумму резерва;
  • долги, появившиеся за 45 — 90 дней (включительно) до последнего дня месяца квартала, в котором проводится инвентаризация. Они включаются в сумму резерва в размере 50% суммы задолженности;
  • задолженность, образовавшуюся менее чем за 45 дней до инвентаризации, которую в резерв не включают.

Примечание. Сроки задолженности рассчитываются исходя из сроков, установленных для оплаты согласно заключенным договорам.

Предельная величина создаваемого резерва по сомнительным долгам не должна превышать 10% от выручки того же отчетного или налогового периода. Уточним, что в резерв включается задолженность с учетом суммы налога на добавленную стоимость. Такие разъяснения были приведены МНС России в Письме от 05.09.2003 N ВГ-6-02/945@, согласованном с Минфином России. В этом Письме указано, что при создании резерва по сомнительным долгам дебиторская задолженность учитывается в размерах, предъявленных продавцом покупателю, в том числе с учетом НДС.

Суммы отчислений в резерв по сомнительным долгам полностью включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода (п. 3 ст. 266 НК РФ).

Примечание. Выручка определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права и выраженных в денежной или натуральной форме (п. 2 ст. 249 НК РФ).

Пример 1. ООО «Дельта» для расчета налога на прибыль организаций применяет метод начисления. На 2009 г. организация предусмотрела создание резерва по сомнительным долгам. По состоянию на 31 марта 2009 г. ООО «Дельта» решило сформировать резерв по сомнительным долгам. Отчетными периодами по налогу на прибыль для общества являются I квартал, полугодие и 9 месяцев, налоговым периодом — год.

При инвентаризации расчетов за I квартал 2009 г. были выявлены следующие сомнительные долги:

  • со сроком возникновения свыше 90 дней — на сумму 280 000 руб.;
  • со сроком возникновения от 45 до 90 дней — на сумму 200 000 руб.;
  • со сроком возникновения до 45 дней — на сумму 130 000 руб.

Какая задолженность списывается за счет резерва

Резерв по сомнительным долгам носит целевой характер и может использоваться только для покрытия убытков по безнадежной задолженности. При этом наличие у организации просроченной дебиторской задолженности не означает, что ее сумма автоматически списывается в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли. Эта задолженность будет участвовать в создании резерва по сомнительным долгам, а списать ее за счет резерва можно только в тот момент, когда она будет признана безнадежной на основании п. 2 ст. 266 НК РФ.

Итак, долги перед налогоплательщиком признаются безнадежными (нереальными к взысканию), если, во-первых, по ним истек установленный срок исковой давности, и, во-вторых, обязательства прекращены:

  • согласно гражданскому законодательству;
  • вследствие невозможности их исполнения;
  • на основании акта государственного органа;
  • по причине ликвидации организации.

При наличии нескольких оснований для признания задолженности безнадежной (например, истечение срока исковой давности и ликвидация организации-должника) задолженность признается безнадежной в том налоговом (отчетном) периоде, в котором имело место первое по времени возникновения основание .

Истечение срока исковой давности

Истечение установленного срока исковой давности является наиболее распространенным основанием для признания долга безнадежным. Общий срок исковой давности составляет три года (ст. 196 ГК РФ). Течение этого срока начинается со дня перехода задолженности в категорию просроченной, то есть с момента, когда контрагент пропустит установленный договором срок для оплаты товаров (продукции, работ, услуг).

Срок исковой давности прерывается, если организация предъявляет в суд иск в установленном порядке либо когда должник совершает действия по признанию долга. Например, заявляет о зачете взаимных требований, о намерении выполнить свои обязательства и т.д.

Согласно ст. 203 Гражданского кодекса после перерыва течение срока исковой давности начинается заново. Время, истекшее до перерыва, в новый срок не засчитывается.

Примечание. Оплатой признается любое погашение дебиторской задолженности, в том числе путем проведения взаимозачетов, выдачи векселя и т.д.

Невозможность исполнения обязательства

Вторым основанием для признания долга безнадежным (нереальным к взысканию) является невозможность исполнения обязательства. Обязательство прекращается вследствие невозможности его исполнения, если она вызвана обстоятельствами, за которые ни одна из сторон договора не отвечает. Основанием является ст. 416 Гражданского кодекса. Иными словами, это случаи, когда обязательство не может быть исполнено по причине наступления форс-мажорных обстоятельств, то есть чрезвычайных и непредотвратимых обстоятельств.

В то же время к названным обстоятельствам не относятся такие, как нарушение обязательств контрагентами должника, отсутствие на рынке нужных для исполнения товаров или необходимых денежных средств у должника. Это установлено в п. 3 ст. 401 ГК РФ.

Примечание. Чтобы признать долг безнадежным и включить его сумму в состав внереализационных расходов либо списать за счет созданного резерва, решение суда не требуется. Достаточно, чтобы истек срок исковой давности.

Признание долга безнадежным на основании акта судебного пристава. Можно ли в налоговом учете признать суммы дебиторской задолженности безнадежными на основании акта судебного пристава, например акта о прекращении конкретного производства в связи с отсутствием средств у должника? Прежде чем ответить, остановимся на некоторых особенностях исполнительного производства.

Исполнительный документ, по которому взыскание не производилось или производилось частично, зачастую возвращается взыскателю. Это происходит в следующих случаях (перечислены в ст. 46 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ):

  • если невозможно установить местонахождение должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях;
  • у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию этого имущества оказались безрезультатными.

В названных случаях судебный пристав-исполнитель составляет акт о наличии обстоятельств, в соответствии с которыми исполнительный документ возвращается взыскателю. Получается, что выводов о реальности или нереальности взыскания он не делает.

Проверка наличия или отсутствия должника (или его имущества) производится судебным приставом на день проведения исполнительных действий. Поэтому в ст. 22 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ установлено правило прерывания срока предъявления исполнительного документа. А в ст. 46 данного Закона за взыскателем закреплено право нового предъявления исполнительного документа к исполнению в пределах срока предъявления. Отсутствие должника, выявленное при предыдущем исполнении такого документа, не является основанием для отказа в его новом принятии. Таким образом, акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа не являются основанием для признания суммы дебиторской задолженности безнадежной.

Документальное подтверждение невозможности исполнения обязательства. Основанием для уменьшения базы по налогу на прибыль организаций на сумму задолженности, списанной по причине невозможности исполнения обязательства, может служить документ, подтверждающий факт исключения должника из Единого государственного реестра юридических лиц или погашение требования согласно вступившему в силу решению суда о завершении конкурсного производства по процедуре банкротства.

Организации должны отслеживать отнесение задолженности к отсроченной, если срок исполнения обязательств по договору еще не наступил.

Обязательство, которое не исполнено в разумный срок или срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в течение семи дней с даты предъявления кредитором требования о его исполнении. Порядок расчета срока исполнения обязательства по различным видам договоров может отличаться от общеустановленного порядка и устанавливаться отдельными статьями Гражданского кодекса.

Примечание. Если срок исполнения обязательства сторонами не установлен, то согласно ст. 314 ГК РФ обязательство должно быть исполнено в разумный срок после его возникновения.

Решение государственного органа

Акты государственного органа также являются основанием для признания долга безнадежным (нереальным к взысканию). Это могут быть решения Правительства РФ или органов власти субъектов Российской Федерации о том, что задолженность хозяйствующему субъекту не будет погашена.

В данном случае речь идет о законодательных и нормативно-правовых актах органов государственной власти и органов местного самоуправления (законах, указах, постановлениях, распоряжениях, указаниях Банка России, например о введении моратория на удовлетворение требований кредитора по ссудной задолженности, и др.).

Справка. Смерть должника

Допустим, должником является физическое лицо. Будет ли долг признан безнадежным в случае его смерти? Согласно п. 1 ст. 407 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично по основаниям, предусмотренным Гражданским кодексом, законами, иными правовыми актами или договором. В п. 1 ст. 418 ГК РФ установлено, что обязательство прекращается в связи со смертью должника, если исполнение не может быть произведено без его личного участия. Либо обязательство иным образом неразрывно связано с личностью должника.

Ликвидация должника

Последнее основание для признания долга безнадежным — ликвидация организации-должника (ст. 419 ГК РФ). Здесь же напомним о нормах п. 6 ст. 64 ГК РФ, согласно которым требования кредиторов, не удовлетворенные из-за недостаточности имущества ликвидируемого юридического лица, считаются погашенными.

Ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо прекратившим существование после внесения об этом записи в Единый государственный реестр юридических лиц (ЕГРЮЛ). Это следует из п. 8 ст. 63 ГК РФ. Значит, задолженность ликвидированного юридического лица признается безнадежным долгом по факту исключения должника из ЕГРЮЛ. Таким образом, организация может признать долг безнадежным по указанному основанию при наличии документа, подтверждающего факт исключения должника из ЕГРЮЛ.

Порядок использования резерва

Если организация создала резерв по сомнительным долгам, задолженность, признаваемая безнадежной согласно ст. 266 НК РФ, списывается за счет созданного резерва. Допустим, сумма безнадежных долгов, подлежащих списанию в данном отчетном (налоговом) периоде, больше суммы резерва, тогда разницу (убыток) включают в состав внереализационных расходов.

Возможна обратная ситуация. К концу отчетного (налогового) периода, на начало которого был создан резерв по сомнительным долгам, часть его может остаться неиспользованной. Данную сумму неиспользованного резерва организация вправе перенести на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумму резерва, вновь создаваемого по результатам инвентаризации, нужно скорректировать на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. Как это сделать, сказано в п. 5 ст. 266 НК РФ.

Допустим, величина вновь создаваемого резерва меньше, чем остаток резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В этом случае разница включается в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. А если сумма создаваемого резерва превышает сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, то разницу следует включить во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Пример 3. Воспользуемся условием примера 1. Предположим, ООО «Дельта» создает резерв по сомнительным долгам по итогам полугодия 2009 г. Напомним, что общество создавало такой резерв и в I квартале.

По результатам инвентаризации по состоянию на 30 июня 2009 г. выявлены следующие просроченные задолженности:

  • со сроком возникновения свыше 90 дней — 70 000 руб.;
  • со сроком возникновения от 45 до 90 дней — 420 000 руб.

Задолженность со сроком возникновения менее 45 дней отсутствует.

Отражение в декларации расходов на создание и корректировку резерва

При заполнении декларации по налогу на прибыль результат корректировки резерва по сомнительным долгам отдельно, в сальдированном виде, не отражается. Формирование и использование резерва в декларации показывается в развернутом виде.

Форма налоговой декларации по налогу на прибыль организаций утверждена Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н.

Скорректированная величина резерва включается в общую сумму внереализационных доходов и расходов, показываемых по строке 020 «Внереализационные доходы» или 040 «Внереализационные расходы» листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций».

Отметим, что в Приложениях N N 1 и 2 к листу 02 декларации расходы на формирование и использование резерва отдельно не выделяются.

В Приложении N 2 к листу 02 по строке 302 налогоплательщики должны отразить всю сумму безнадежных долгов, признанную в составе внереализационных расходов текущего отчетного (налогового) периода. Но только в том случае, если резерв по сомнительным долгам в организации не создавался. А организации, которые приняли решение о создании резерва, по данной строке записывают суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет резерва.

Пример 4. Воспользуемся условием примера 3. Предположим, что у ООО «Дельта» не было по итогам полугодия 2009 г. внереализационных расходов, кроме отчислений в резерв по сомнительным долгам.

Статья написана по материалам сайтов: www.profiz.ru, www.klerk.ru, wiseeconomist.ru.

»

Помогла статья? Оцените её
1 Звезда2 Звезды3 Звезды4 Звезды5 Звезд (Пока оценок нет)
Загрузка...
Добавить комментарий

Adblock detector